Голландська судова практика про податки українських біженців

Проживання на дві країни, особливо із надходженням доходів з різних іноземних джерел в більшості випадків буде пов’язано із наявністю у відповідної особи статусу подвійного податкового резидента (бо декілька країн будуть мати правові підстави вважати його «своїм» джерелом наповнення бюджету). Зі свого боку подвійне податкове резидентство майже гарантовано спричиняє ризики подвійних податкових зобов’язань.

З 2022 року це максимально актуально для вимушених українських переселенців, адже тимчасовий захист ≠ «податковий імунітет».

Європарламент у профільному brief ще літом 2023 року прямо підкреслив, що універсальної відповіді щодо особливостей податкових зобов’язань українців, що проживають в Європі на підставі міграційного «тимчасового прихистку», немає, все залежить від індивідуальних фактів (центр життєвих інтересів, житло, сім’я, робота, кількість днів фактичного перебування), внутрішніх правил країни та умов відповідної конвенції про уникнення подвійного оподаткування і що ризик подвійного оподаткування реальний.

Як не дивно, але й через 45 місяців після першого масового переїзду українських біженців до Європи, в тому числі із перенесення до європейських країн деякими біженцями за цей термін більшості елементів свого центру життєвих інтересів, досі не відомі публічні випадки податкових спорів за участі європейських фіскальних органів та українських переселенців як платників податків зі спірним статусом податкового резидентства чи податкових зобов’язань.

Публічних судових «хрестоматійних» кейсів саме про донарахування через визначення резидентства біженців чи особливості появи європейської постійної бази для їх всесвітніх доходів майже не видно (принаймні у відкритих джерелах).

Але нещодавно натрапила на новини про те, що згадки податкових наслідків українських біженців з’явились у… судовій практиці Нідерландів. Тож хочу з вами поділитись висновками щодо даної категорії кейсів.

Передісторія податкового правила «тридцятивідсоткова пільга»

Відповідно до податкового законодавства Нідерландів екстериторіальні працівники (прибулі або відряджені) можуть претендувати на 30%-ву пільгу. Це дозволяє їм отримувати відшкодування екстериторіальних витрат без оподаткування в розмірі до 30% від заробітної плати за поточним місцем роботи, незалежно від розміру цих витрат. З 1 січня 2024 року основа для 30%-ї схеми для «працівників, що вʼїхали» була обмежена ~ 240 000 євро на рік.

Внутрішні платники податків можуть протягом періоду, коли до них застосовується 30%-ва схема, обрати статус часткових платників податків - нерезидентів. У цьому випадку вони оподатковуються лише в частині доходів від значної частки в компанії, зареєстрованій у Нідерландах (бокс 2), та в частині доходів від заощаджень та інвестицій (бокс 3) з нідерландських джерел.

Працівник, який прибув до Нідерландів (експат або «прибулий»), має право на застосування 30%-ї пільги, якщо виконуються умови:

1. Роботодавець повинен бути зареєстрований у Нідерландах як платник податку на заробітну плату.
2. Працівник був найнятий за кордоном або відряджений до Нідерландів.
3. Працівник не був попередньо податковим резидентом Нідерландів і протягом двох років до початку роботи в Нідерландах проживав на відстані понад 150 кілометрів від нідерландського кордону. З цих двох років він міг проживати ближче до кордону менше восьми місяців.
4. Працівник володіє специфічними професійними знаннями, які відсутні або є дефіцитними на ринку праці Нідерландів, що підтверджується відповідністю вимогам до заробітної плати. Оподатковувана заробітна плата повинна становити понад 46 660 євро (2025) на рік.
5. У трудовому договорі (або у додатку до договору) роботодавець та працівник-експат повинні домовитися про включення до компенсаційного пакета неоподатковуваної надбавки на екстериторіальні витрати у розмірі до 30%.

Як прибулі/відряджені працівники можуть кваліфікуватися певні державні службовці, а також працівники, які працюють у країнах, визначених міністром.

Для відшкодування екстериторіальних витрат застосовується цільове звільнення від оподаткування. Окрім максимального відшкодування у розмірі 30%, також може бути відшкодована сума шкільних внесків за міжнародну освіту без оподаткування.

Тридцятивідсотковий режим (з 2027 року буде трансформований у 27-відсотковий) для прибулих відряджених працівників може застосовуватися після видачі податковою службою відповідного рішення. Правило діє, зазвичай, протягом 5 років.

Фабула судового кейсу

У Нідерландах були винесені судові рішення у справі щодо застосування 30%-regeling (пільговий режим для «працівників, що вʼїхали») до українського біженця: податковий орган (Belastingdienst) і суди сперечались про відповідність критеріям режиму, зокрема про обставини переїзду/зв’язок із Нідерландами тощо.

Працівник, українського громадянства, в березні 2022 року разом із родиною втік до Нідерландів через війну в Україні. На підставі Європейської директиви про тимчасовий захист він отримав тимчасове право на проживання в Нідерландах, яке згодом було продовжене. 

З моменту свого прибуття працівник зареєструвався в Базовому реєстрі осіб (BRP) і отримав номер соціального страхування (BSN). Українець, користуючись тимчасовим голландським житлом, зберігає своє орендоване житло та банківський рахунок в Україні і оплачує відповідні витрати, має підписку на українське телебачення на своє ім'я. Його діти навчаються в Нідерландах, але також продовжують дистанційне навчання в Україні у 2021/2022 та 2022/2023 роках. З квітня по серпень 2022 року він працював членом екіпажу на судні під прапором Ліберії в міжнародних водах.

1 вересня 2022 року працівник підписав трудовий договір на 12 місяців зі своїм роботодавцем і почав працювати в жовтні 2022 року. Працівник і його роботодавець подали заявку на застосування тридцятивідсоткового правила. Заявка на застосування 30% пільги відхиляється.  Відмова оскаржувалась в суді.

Суперечка стосувалася питання, чи можна вважати працівника прибулим працівником-експатом (адже він прибув як біженець, а не як найнятий з-за кордону працівник-експат) і чи має він право на 30%-ву пільгу. Працівник і його роботодавець стверджували, що причина міграції, в даному випадку - війна в Україні, не має вирішального значення для права на застосування 30%-ї пільги. Крім того вони стверджували, що не було проживання в Нідерландах до укладення трудового контракту, оскільки працівник з квітня по серпень 2022 року працював на судні в міжнародних водах. Податковий інспектор стверджував, що працівник-українець не мав права на застосування цієї норми, оскільки на момент початку роботи в Нідерландах він вже був податковим резидентом Нідерландів.

Судова аргументація

Спочатку 17 червня 2024 Окружний Суд Північної Голландії у справі №HAA 23/5668 постановив, що громадянин України, який прибув до Нідерландів через війну, що спалахнула в Україні в 2022 році, відповідає критеріям працівника-мігранта для застосування тридцятивідсоткового режиму.

Для застосування 30%-ї пільги не має вирішального значення мотив переїзду до Нідерландів. Крім того на момент укладення трудового договору працівник фактично не проживав у Нідерландах. До того ж українець не має наміру оселитися в Нідерландах на тривалий час. Сім'я зберігає орендовану квартиру та банківський рахунок в Україні і оплачує відповідні витрати. У 2021/2022 та 2022/2023 роках діти продовжували дистанційно навчатись в Україні. А також з квітня по серпень 2022 року громадянин України працював на судні, яке плавало під прапором Ліберії в міжнародних водах. Те, що він має тимчасове право на проживання та тимчасове житло, ще не означає, що він має стійкі особисті зв'язки з Нідерландами. Суд не погоджується з твердженням інспектора, що намір оселитися в Нідерландах на тривалий термін випливає з того факту, що українець уклав трудовий договір на один рік, оскільки за своєю природою трудовий договір, як правило, не укладається на дуже короткий термін. Скарга на відмову в застосуванні 30%-ї пільги визнана обґрунтованою.

Так 6 лютого 2025 року Апеляційний суд Амстердама у справі №24/3392 постановив, що український працівник не має права на застосування тридцятивідсоткового режиму.

Апеляційний суд Амстердама оцінив, чи проживав працівник за межами Нідерландів на момент підписання трудового договору (1 вересня 2022 року) і зауважив, що до укладання трудового контракту українець вже 6 місяців перебував з родиною в Нідерландах. На думку Суду, 1 вересня 2022 року працівник мав тривалий особистий зв'язок з Нідерландами, оскільки він і його сім'я проживали в Нідерландах з березня 2022 року, а їхні діти відвідували нідерландську школу. Той факт, що працівник з квітня по серпень працював на судні в міжнародних водах, з огляду на присутність його сім'ї в Нідерландах протягом цього періоду, є недостатнім для того, щоб вважати відсутність особистих зв'язків ймовірною. На жаль, апеляційний суд не дав відповіді на питання, чи має значення причина імміграції до Нідерландів для того, щоб працівник кваліфікувався як працівник, що прибув.

Роль судових рішень

Для багатьох українських працівників, які приїхали до Нідерландів як біженці та вже після приїзду знайшли тут роботу, така судова практика може стати перешкодою, оскільки вони часто вже мали певний дозвіл на проживання та часткові зв’язки з країною, що їх прихистила, і не були найняті на роботу ще під час перебування в Україні.

Схема 30% призначена для працівників, найнятих з-поза меж Нідерландів, які несуть витрати через переїзд, і за поточною позицією голландської судової практики біженець, який вже проживає тут на момент підписання трудового контракту, не має на неї права.

Справа з цього питання за вищенаведеним кейсом все ще розглядається у Верховному Суді, тому правова позиція ще не остаточна. Релевантність мотиву приїзду до Нідерландів, безсумнівно, буде розглянута знову в цій справі.

Але при цьому, після винесення наприкінці зими 2025 року рішення апеляційної інстанції у вищезгаданій справі №24/3392, за двома іншими справами українських громадян за схожими обставинами (коли українці підписали контракт, вже перебуваючи декілька місяців на території Нідерландів з певними голландськими зв’язками) і той самий Окружний Суд Північної Голландії і Окружний суд Зеландії-Західного Брабанта винесли рішення в підтвердження відсутності в українських громадян прав на 30%-ву пільгу.

Окремо слід відмітити, що у пункті 19.4.9 «Біженці та відшкодування екстериторіальних витрат» Посібника з податку на заробітну плату за 2024 рік, розміщеного на сайті Податкової служби Нідерландів, прямо зазначено: «Біженець, наприклад, особа, яка втекла з України через війну, не відповідає умовам для отримання статусу прибулого працівника».