Кому загрожує 15%-й глобальний податок на прибуток

Наприкінці 2021 року майже 140 країн погодилися на нову «глобальну світову податкову поправку»: якщо міжнародна група компаній достатньо велика, то її прибуток у кожній країні має обкладатися не нижче ніж на рівні 15%. Цей проєкт отримав назву Pillar 2 або GloBE (Global anti-Base Erosion). І якщо ще у 2022–2023 роках це звучало як чергова міжнародна декларація з красивими словами, то з 2024 року правила почали реально працювати, а 2025-й став першим роком, коли бізнес масово «промацує» практику: що вважається 15%, хто і де саме доплачує, як країни перетягують цей «додатковий податок» до себе і чому бухгалтерії раптом стало тісно в межах звичайної декларації з податку на прибуток.

Чому «глобальний податок 15%» — це не нова ставка податку на прибуток

Найпоширеніша помилка — уявляти Pillar 2 як просту ідею «завтра у всіх країнах буде 15% корпоративного податку». Насправді 15% — це не ставка податку на прибуток компаній, передбачена національними законами, а допустимий мінімальний ефективний рівень оподаткування (effective tax rate, ETR), який рахують окремо по кожній юрисдикції (тобто «по країнах») для великої міжнародної групи компаній (надалі – МГК). Якщо в якомусь «пазлі» групи – юрисдикції, де представлена МГК окремою структурою (умовно: дочірня компанія в країні Х), після всіх місцевих правил, пільг, кредитів і специфічних коригувань виходить ETR нижче 15% — тоді виникає top-up tax: доплата, яка «дотягує» податок до рівня 15%, компенсуючи недостатній рівень первинного податку. 

Приклад в найбільш спрощеній формі (реальність набагато складніша): компанія з Польщі сплачує пов’язаній «сестринській» маркетинговій агенції з ОАЕ гонорар за послуги просування продукції, прибуток агенції в ОАЕ базово не оподатковується, через що для МГК буде утриманий 15% податок на всю суму прибутку з маркетингу.

І тут важлива деталь, яка пояснює, чому країни так нервово (і швидко) писали нові закони: хтось матиме право забрати цю доплату. Якщо країна, де виник «низький ETR», не запровадила власний механізм стягнення «податкової різниці», то доплату можуть зібрати інші — наприклад, країна материнської компанії або країни, де працюють інші компанії групи. Тобто для держав це не абстрактна «боротьба з офшорами», а дуже конкретне питання: ці гроші підуть у наш бюджет чи в чужий?

Кого це стосується: «клуб» для дуже великих

Насправді «глобальний» податок у 15% не загрожує глобально всім. Pillar 2 не націлений на малий чи навіть середній бізнес. Типовий поріг входу — МГК (склад групи визначається бухгалтерською консолідацією) з консолідованою виручкою від 750 млн євро щонайменше у 2-х з 4-х фінансових років до тестового року. Тобто, це масштаб міжнародних корпорацій, великих холдингів, інколи — стрімко зростаючих техногруп. Саме тому парадоксально, але факт: в багатьох компаніях про Pillar 2 вперше серйозно заговорили не в податковому департаменті, а на рівні CFO — бо це і про податки, і про фінансову звітність, і про системи даних.

Як рахують ці 15%

Ще один момент, який часто вводить в оману навіть досвідчених фінансистів: Pillar 2 не рахується просто «з даних податкової декларації». Основа — консолідована фінансова звітність групи, але далі йдуть спеціальні коригування, щоб отримати GloBE income та covered taxes і порахувати ETR по країні. Потім із цього прибутку ще віднімають substance-based income exclusion (умовне «вирахування на реальну присутність» — зарплати та матеріальні активи) і вже на «надлишковий» прибуток, якщо ETR нижче 15%, нараховується доплата.

Це одна з причин, чому Pillar 2 на практиці виявився не «новою ставкою», а окремою паралельною податковою реальністю, яка живе поруч із класичним CIT.

Дуже спрощена формула логіки:

• ETR (по країні) = Adjusted Covered Taxes / GloBE Income 
• Top-up % = 15% – ETR
• Top-up tax = Top-up % × (GloBE Income – substance carve-out – інші коригування), 

де

• GloBE Income (глобальний дохід) та Adjusted Covered Taxes (скореговані охоплені податки) – показник чистого фінансового бухгалтерського прибутку/збитку суб'єкта господарювання, скоригований для цілей Pillar 2. Правила Pillar 2 вимагають низки коригувань, щоб отримати стандартизований показник податку. Скориговані охоплені податки – це податки, що стягуються з прибутку суб'єкта господарювання, а також будь-які податки, функціонально еквівалентні таким податкам, та податки на нерозподілений прибуток та корпоративний капітал. Непрямі податки, податки на заробітну плату та податки на майно не включаються до скоригованих охоплених податків. Скориговані охоплені податки складаються з трьох елементів:

  1. поточні податкові витрати (після виключення податків, що не підпадають під дію Pillar 2, з урахуванням деяких додавань та відрахувань).
  2. загальна сума коригування відстроченого податку.
  3. будь-яке збільшення або зменшення охоплених податків, відображених у капіталі або іншому сукупному доході, пов'язаних із сумами, включеними до розрахунку доходу або збитку GloBE, які підлягатимуть оподаткуванню згідно з місцевими податковими правилами.
• Substance carve-out – допустимі витрати на фонд оплати праці та матеріальні активи.

Три головні механізми: хто саме  і як «збирає» доплату

Щоб ця 15%-ва логіка податкової доплати працювала, модель складається з трьох ключових інструментів, які застосовуються по черзі (пріоритетно): QDMTT → IIR → UTPR

1) IIR (Income Inclusion Rule, доплата в країні топ-холдингу) — базове правило, яке зазвичай працює «зверху вниз»: країна материнської компанії донараховує компенсаційну доплату, якщо дочірні компанії МГК десь у світі оподатковані нижче 15%. Саме тому 2024-й називають «роком старту» — багато країн ввели IIR з податкових періодів, що починаються у 2024 році. 

2) QDMTT (Qualified Domestic Minimum Top-up Tax, національний механізм доплати) — внутрішня мінімальна доплата в тій країні, де і виникає низький ETR. Це, по суті, реакція держав у стилі: «стоп, якщо у нас на підставі загальних норм локального законодавства через наші пільги виходить ETR нижче 15%, то конкретно для МГК доплату зберемо ми самі, а не країна материнської компанії МГК». І саме QDMTT стала головним трендом 2024–2025 років: уряди не хочуть віддавати «top-up» за кордон. 

3) UTPR (Undertaxed Profits Rule, розподіл доплати між країнами групи) — «страхувальна сітка». Якщо IIR та/або QDMTT не спрацювали (наприклад, країна дочірньої та/або материнської компанії ще не запровадила відповідні правила), тоді право добрати податок може перейти до інших країн групи — за формулою, яка орієнтується на суттєву присутність (працівників і матеріальні активи). Саме UTPR у багатьох країнах відклали на 2025 рік (або на періоди, що починаються у 2025), щоб дати бізнесу хоча б рік «в’їхати» в систему. 

Як це виглядає в житті: якщо в якомусь звітному періоді десь у групи «податкова температура» нижче норми, то хтось обов’язково буде змушений ввести аналептик для «підвищення» до 15% — питання лише, хто саме і в якій країні.

На сьогодні покраїнна імплементація відповідних 3-х інструментів виглядатиме приблизно так (при цьому в ЄС є 5 держав, які скористалися опцією відтермінувати застосування IIR та UTPR до 2030 року: Естонія, Латвія та Литва, а також Мальта та Словаччина)

Чому 2024–2025 стали поворотними: шлях імплементації

Якщо спростити, то хвиля впровадження пішла так:

• Європейський Союз закріпив Pillar 2 через спеціальну директиву (Council Directive (EU) 2022/2523). Її логіка: країни ЄС мають забезпечити запуск IIR та (зазвичай разом із нею) QDMTT з періодів, що починаються у 2024 році, а UTPR — з періодів, що починаються у 2025 році (тобто фактично «на крок пізніше»). Реальність, звісно, різниться по країнах: хтось імплементував «вчасно», хтось — із технічними поправками вже у 2025-му, але рамка для всього Союзу єдина. 
• Велика Британія пішла одним із найприкладніших шляхів: ввела свій IIR як Multinational Top-up Tax і паралельно внутрішній механізм як Domestic Top-up Tax. За офіційною позицією HMRC, IIR застосовується до облікових періодів, що починаються on or after 31 December 2023, а UTPR — для періодів on or after 31 December 2024 (тобто, по суті, «з 2024» і «з 2025» залежно від фінансового року). Це хороший приклад того, як країна «закриває» одразу дві мети: і дотримуватись міжнародної моделі, і не віддати доплату іншим. 
• Канада закріпила правила в законі Global Minimum Tax Act 2024 і податкова служба окремо описує режим як «global minimum tax» для великих МГК. Канадська історія цікава тим, що вона показує: навіть після ухвалення «рамкового» закону країни продовжують підлаштовувати деталі під адміністративні роз’яснення ОЕСР і практику перших років. 
• Швейцарія — дуже показовий кейс «як не втратити гроші»: держава запровадила суплементарний податок (по суті, QDMTT) з 1 січня 2024 року, щоб доплата, якщо вона виникне через пільгові кантональні ставки/режими, залишалася в Швейцарії. Це логіка держави з багатою історією податкової конкуренції: краще ми самі «доберемо» ті 15%, ніж це зробить хтось інший. 
• Японія ввела IIR, вирівняний з моделлю GloBE, з фінансових років, що починаються on or after 1 April 2024 (через специфіку японського податкового/фінансового року). І це добре демонструє, що Pillar 2 — не «європейська мода»: Азія теж у грі, просто зі своїм календарем і своїми технічними нюансами. 
• Австралія встигла довести пакет законодавства до «повного впровадження» (з підзаконними актами) наприкінці 2024 року, і далі у 2025 році податкова служба вже видавала практичні матеріали про комплаєнс і перші строки. Для бізнесу це важливо не стільки як «ще одна країна в списку», скільки як сигнал: податкові адміністрації переходять від теорії до процедур — реєстрацій, форм, звірок даних, дедлайнів. 

Окремо варто згадати, що ОЕСР у 2024–2025 роках продовжувала «допаковувати» систему консолідованими коментарями й адміністративними роз’ясненнями (включно з версією, що акумулює guidance до березня 2025 року). Це важливо, бо в Pillar 2 багато «живих» питань вирішуються не тільки законами країн, а й тим, що визнається “кваліфікованим” механізмом і як саме країни синхронізують практику. 

Що реально змінюється для бізнесу: не тільки «доплата 15%», а й новий шар комплаєнсу

У 2025 році компанії, які підпадають під Pillar 2, найчастіше стикаються не стільки з драмою «нас обклали новим податком», а з більш буденною (і часом дорожчою) історією: дані, розрахунки, процеси, відповідальність.

По-перше, Pillar 2 вимагає зібрати фінансово-податкові дані так, як багато груп раніше просто не збирали: по кожній країні, в узгодженій методології, з поясненням різниць між бухгалтерським податком і «охопленими податками», із мапою перманентних/тимчасових різниць, із розумінням того, як місцеві пільги виглядають у GloBE-логіці. І це часто означає суттєвий апгрейд систем.

По-друге, з’являється окремий додатковий тип автоматичного обміну інформацією — GloBE Information Return (GIR MCAA). Загальна логіка строків, яку ОЕСР закріплює для обміну і стандартів звітності: 15 місяців після завершення фінансового року, а для першого (перехідного) року — 18 місяців. Тобто для груп із першим «pillar-2 роком» у 2024-му перші великі дедлайни вже логічно припадають на 2026-й — і саме тому у 2025 році багато хто займається «pre-compliance»: тестові розрахунки, dry-run, підготовка політик і відповідальних осіб. До обміну інформацією GloBE (GIR MCAA) щодо податків великих корпорацій (МГК) за правилами Pillar II доєдналось 27 країн на 12.02.2026 (поки без України).

По-третє, система стимулює країни переглядати власні податкові пільги. І тут є тонкий момент: Pillar 2 не забороняє пільги, але змінює їх «економіку». Якщо держава дає щедрий преференційний режим, який знижує ETR нижче 15%, то користь для групи може частково «з’їстися» внаслідок top-up tax — просто його візьмуть десь в іншому місці, не на рівні локальної юрисдикції структури групи. Через це уряди почали активніше думати про пільги, які не провалюють ETR або по-іншому враховуються в GloBE-методиці. 

Чому країни так масово вводять QDMTT: «не віддам ні копійки чужому бюджету»

Якщо подивитися на політичну економіку Pillar 2, то її головний драйвер — не романтика «справедливого оподаткування», а прагматична логіка бюджету. QDMTT стала майже універсальною реакцією, бо вона дозволяє державі сказати: «окей, ми не хочемо втрачати конкурентність через пільги/ставки, але якщо через це у великих груп ETR нижче 15%, то доплату ми зберемо самостійно».

Швейцарія — простий приклад такого підходу, і ЄС фактично інституалізував його, дозволивши державам мати внутрішній top-up паралельно з IIR/UTPR.

І в цьому місці стає зрозуміло, чому в заголовках часто пишуть «глобальний податок 15%», але на практиці відбувається дещо інше: це не глобальна ставка, а глобальний мінімум, який країни реалізують власними податками й правилами збору.

Хоча Кіпр би посперечався. Там не захотіли заморочуватись з механізмами «доплат і компенсаційних стягнень» і влупили нову ставку корпоративного податку 15% для всіх без розбору – і для великого бізнесу, і для малого (детальніше про суть останньої кіпрської податкової реформи).

Найскладніше питання кінця 2025 року: США та «дірка» у глобальності

У 2025 році Pillar 2 стикається з проблемою, без якої не обходиться жодна «глобальна» ініціатива: що робити, якщо найбільша економіка світу не поспішає грати за спільними правилами.

Станом на кінець 2025 року США не запровадили GloBE-правила у своєму внутрішньому праві і політична позиція Вашингтона щодо домовленостей 2021 року була, м’яко кажучи, нестабільною. Зокрема, медіа повідомляли про кроки американської адміністрації, що фактично відмежовують США від зобов’язань за OECD-дизайном, паралельно піднімаючи тему «захисних» заходів проти іноземних top-up податків. 

Чому це важливо для всіх інших? Тому що UTPR задумувався як фінальний механізм, який «дістає» недооподаткований прибуток навіть тоді, коли країна материнської компанії не застосувала IIR. Але якщо йдеться про США, то країни G7 у 2025 році публічно обговорювали підхід «side-by-side» — пошук технічної еквівалентності між американськими мінімальними режимами та Pillar 2, щоб уникнути прямої конфронтації. Для світу це означало головне: Pillar 2 працює, але не абсолютно симетрично і політична реальність США впливає на те, як саме інші країни будуть застосовувати прикінцевий UTPR до американських груп. 

При цьому важливо не перебільшувати: навіть без повної участі США Pillar 2 уже запущений у десятках юрисдикцій, а для багатьох груп ключовий ефект виникає не «через США», а через ЄС, Велику Британію, Канаду, Японію, Австралію та інші країни, де вони реально мають компанії та прибуток. 

А що це означає для українського бізнесу та груп з українським корінням

Податкова служба/Мінфін України публічно говорили, що Pillar 2 визначено пріоритетним напрямом у Національній стратегії доходів 2024–2030. Тобто тема точно в Україні «в дорожній карті», але ступінь і дата повної імплементації залежать від законодавчих кроків.

Навіть якщо українська юрисдикція станом на кінець 2025 року не є «великою сценою» для GloBE (через війну, інші пріоритети й особливості економіки), для українських власників і фіндиректорів Pillar 2 має дуже практичний наслідок: якщо ваша група або бізнес-екосистема включає компанії в ЄС/Британії/Канаді/Швейцарії тощо і за масштабом потрапляє (чи має потенціал потрапляти) під поріг, Pillar 2 прийде до вас через ці країни. А отже обговорення «де у нас ставка нижча» переходить у формат «який у нас ETR по країні за GloBE-методикою і хто збиратиме top-up».

І ще одна «тиха» зміна: Pillar 2 підштовхує до більшої прозорості структури та даних. Тобто в 2025 році питання вже не «чи буде це працювати», а «чи готові наші дані у спосіб, щоб ми могли це порахувати і захистити в разі питань податкових органів».

Де ми опинилися на кінець 2025 року — і чого чекати далі

Якщо підсумувати картину «глобального податку» станом на кінець 2025-го, вона буде такою: Pillar 2 перейшов із презентацій у реальність. Стартові правила застосовуються з 2024 року в багатьох ключових економіках, UTPR у багатьох юрисдикціях підтягується з 2025 року, держави масово запроваджують QDMTT, щоб не віддавати «доплату» назовні, а бізнес витрачав 2025-й на те, щоб побудувати процеси та дані під новий автоматичний обмін інформацією GIR і під перші повні розрахунки. 

На цьому тлі «глобальний податок 15%» виглядає вже не як гасло, а як новий рівень податкової гравітації: він не обов’язково збільшує податок у кожній країні, але змінює межу, нижче якої податкова економія стає тимчасовою або перерозподіленою. І, мабуть, найчесніша характеристика Pillar 2 наприкінці 2025 року звучить так: це не про те, що «всіх зрівняли», а про те, що світ зробив податкову конкуренцію дорожчою, складнішою і значно менш тихою.