Як зміни до Модельної конвенції ОЕС про оподаткування доходів і капіталу впливатимуть на податкові наслідки дистанційної роботи

Коли у березні 2022 року українські айтішники, фінансисти й маркетологи пакували ноутбук швидше, ніж валізу, ніхто не думав, що їхня тимчасова «дистанційка з Європи» перетвориться на повноцінний міжнародний кейс з оподаткування.

Минуло понад три роки. Люди осіли в Польщі, Німеччині, Італії, Іспанії. Роботодавці залишилися в Україні. Зарплата йде з українського рахунку. Робота виконується з ЄС. І десь між цими трьома точками народжується класичне питання: де, кому і скільки платити податків так, щоб не влетіти в подвійне оподаткування, штрафи і ще й не створити постійне представництво української компанії?

Спробуймо розібрати цю історію не як сухий академічний конспект, а як реальний бізнес-кейс для роботодавців і працівників.

Дистанційка через кордон: чому це не просто «робота з дому»

Уявімо Марію. Вона — громадянка України, маркетолог у київській компанії. З 2022 року живе у Варшаві, орендує квартиру, дитина ходить до місцевої школи, сім’я інтегрується в місцеве життя. Робота та сама: кампанії для українських клієнтів, українська зарплата, український трудовий договір.

З точки зору податкового права, Марія більше не просто «працівник на дистанційці». Вона:

• дуже ймовірно податковий резидент Польщі — живе там понад 183 дні, має житло, центр життєвих інтересів (ЦЖІ);
• з точки зору України, за критеріями Податкового кодексу, теж може вважатися резидентом України (громадянство, майно, сімейні зв’язки, історія проживання).

Результат — класична ситуація подвійного резидентства. І поки бізнес дивиться на це як на HR-питання, для податкової це вже «червоний прапорець».

Де має оподатковуватись зарплата: країна роботодавця чи країна ноутбука?

Міжнародна логіка дуже проста, навіть якщо її загорнули в десятки сторінок Модельної конвенції ОЕСР і двосторонніх угод.

Базове правило: зарплата оподатковується там, де працівник фізично виконує роботу. Не там, де зареєстрований роботодавець, не там, де знаходиться рахунок, з якого йде виплата, а там, де людина сидить з ноутбуком і робить завдання.

Це — ст. 15 Модельної конвенції ОЕСР та відповідні статті двосторонніх Угод про уникнення подвійного оподаткування (УпУПО). Саме вони визначають, що:

• якщо Марія фізично працює з Польщі, Польща як держава місця здійснення роботи має первинне право оподаткувати її зарплату;
• Україна як держава резидентства (якщо вона для Марії — ще країна податкового резидентства з урахуванням Центру життєвих інтересів) повинна зарахувати податок, сплачений у Польщі, для уникнення подвійного оподаткування.

Звучить красиво. Але є нюанс: міжнародні правила повинен ще хтось коректно застосувати і з українського боку це —роботодавець як податковий агент, а потім — сама фізособа, коли подає декларації.

Нова роль «домашнього офісу»: чому ОЕСР спеціально переписала Коментарі

До пандемії домашній офіс бухгалтерів міжнародного податкового планування особливо не хвилював. Але COVID, а потім масова війна-еміграція українців зробили одне: «місце роботи» перестало бути синонімом «офісу роботодавця».

ОЕСР це визнала офіційно і 19 листопада 2025 року внесла зміни до Модельної конвенції про оподаткування доходів і капіталу шляхом оновлення, в тому числі, Коментарів до статті 5 Модельної конвенції (про постійне представництво).

З’явився врешті цілий блок про «transborder working from home or other relevant place» — тобто саме про людей, які працюють на компанію з іншої держави з власного житла чи іншого «релевантного місця».

Сигнали від ОЕСР такі:

• Домашній офіс не є постійним представництвом автоматично. Сам по собі факт, що працівник працює з квартири у Варшаві, ще не робить цю квартиру «місцем ведення бізнесу» української компанії.
• Введено практичний орієнтир: якщо протягом будь-яких 12 місяців працівник працює з дому менше ніж 50% часу, таке місце зазвичай не вважається місцем діяльності підприємства.
• Якщо ж понад 50% часу — дивимось на суть: чи є комерційна причина перебування працівника саме в цій країні. Якщо компанії реально потрібна фізична присутність людини в Польщі, тому що там клієнти, постачальники, переговорами займається саме цей працівник — ризики, що квартира стане «офісом компанії» в очах польської податкової, різко зростають.
• Якщо ж працівник сидить у Варшаві суто з особистих причин (без завдання «розвивати польський ринок»), клієнти і бізнес компанії зосереджені в Україні та інших країнах, а присутність конкретно в Польщі для бізнесу нічого не змінює — ОЕСР прямо каже: це не має вважатися ПП.

Для українських роботодавців це — не теорія. Це сигнал: якщо через ваших remote-працівників ви де-факто заходите на ринок країни їхнього проживання, вам можуть примусово «подарувати» постійне представництво з усіма його податковими наслідками.

Українська практика: як на це дивиться Податковий кодекс України

Міжнародні коментарі — чудово. Але, умовно, ДПС цікавить одне: є виплата з рахунку українського резидента — значить є об’єкт оподаткування.

Український Податковий кодекс прописує логіку дуже в лоб:

• зарплата, яку виплачує юрособа-резидент фізичній особі (резиденту чи нерезиденту),— це дохід з джерелом з України;

• український роботодавець у такому випадку — податковий агент і повинен утримати:

  • ПДФО (18%),
  • військовий збір (з 2025 року — 5%),
  • нарахувати і сплатити ЄСВ.

І — важливий момент — формально неважливо, де фізично працює працівник. Хоч із Києва, хоч із Лісабона, хоч із балкона на Ланзароте.

І тільки коли в гру заходить угода про уникнення подвійного оподаткування, ситуація змінюється.

Угода про уникнення подвійного оподаткування: офіційний папірець, що вирішує половину проблем

У кожній більш-менш цивілізованій історії з дистанційною роботою з ЄС на українського роботодавця настає момент, коли HR і бухгалтерія усвідомлюють: «А давайте подивимося, що каже Конвенція про уникнення подвійного оподаткування між Україною і [Польщею/Німеччиною/Італією/іншою країною]».

Механіка така:

1. Працівник отримує в країні проживання сертифікат податкового резидентства (tax residence certificate), бо в більшості випадків через тривале (довше 183 днів/на рік) проживання в Європі українські працівники підпадатимуть під визначення податкових резидентів в країні проживання, особливо коли і більшість елементів їхніх ЦЖІ у такій країні.
2. Передає його українському роботодавцю.

3. Роботодавець із посиланням на УпУПО аналізує:

   • де фізично виконується робота;
   • хто вважається державою, що має право першого оподаткування згідно зі статтею про доходи від найманої праці.
4. Якщо УпУПО віддає право оподаткування країні проживання працівника — український роботодавець має право (правові підстави) не утримувати ПДФО (або утримувати його частково/з урахуванням механізму заліку — залежить від конкретної Угоди).

Але є два неприємні «але»:

• У позиціях ДПС стабільно повторюється теза, що УпУПО стосується ПДФО, але не військового збору і не ЄСВ. Тобто навіть якщо ПДФО «перенесено» у Польщу, ДПС очікує:

  • військовий збір — утриманий в Україні,
  • ЄСВ — нарахований в Україні (поки немає спецугоди про соціальне забезпечення або її формального застосування до конкретної особи).
• Щоб застосувати УпУПО, довідка про резидентство потрібна завжди. Просто сказати «я вже податковий резидент Іспанії» недостатньо.

Це створює класичну «сіру зону»: міжнародне право говорить одне, українська фіскальна практика — інше. Бізнес опиняється між бажанням оптимізувати податкове навантаження й страхом перевірок.

Ризики для українських компаній: не тільки ПДФО, а й постійне представництво в ЄС

Подивімося на ситуацію очима податкової країни, де сидить ваш працівник.

Якщо в Польщі, Німеччині чи іншій державі ЄС бачать, що:

• ваш працівник постійно працює з території цієї країни,
• веде переговори, продає, обслуговує локальних клієнтів, фактично розвиває ринок,
• уся ця діяльність виглядає як нормальний бізнес-компонент української компанії,

то у податкової такої європейської країни дуже логічне запитання: «А чому ми не оподатковуємо частину прибутку цієї української компанії як постійне представництво в нашій країні?»

Оновлені Коментарі ОЕСР до Модельної конвенції 2025 якраз дають їм підстави так мислити:

• якщо є «commercial reason» перебування працівника в країні,
• якщо його домашній офіс фактично замінює офіс компанії в цій юрисдикції,
• якщо значна частина роботи пов’язана саме з місцевими клієнтами/контрагентами,

домашній офіс може бути визнаний місцем ведення діяльності підприємства (place of business). А якщо це місце має сталість і через нього здійснюється суттєва бізнес-активність, воно переростає у ПП.

Наслідки для української компанії:

• обов’язок реєструватися як платник податку в цій країні;
• оподаткування частини прибутку за місцевими ставками;
• часто — додаткові вимоги щодо ПДВ, payroll-податків, соціальних внесків;
• штрафи за несвоєчасну реєстрацію.

Тобто remote-працівник може стати [часто — неочікувано] дорогою точкою входу в іноземну податкову систему.

Чи можна «просто нічого не утримувати», якщо працівник не буває в Україні?

Це запитання зараз звучить у кожній другій компанії, що зберегла українських працівників, але не їхнє українське місце проживання : «Якщо наш співробітник, громадянин України, вже два роки не перетинає кордон України, чи можемо ми не утримувати з нього ні ПДФО, ні військовий, ні ЄСВ?»

Коротка чесна відповідь:

• ПДФО — потенційно так, але тільки на базі УпУПО і при наявності довідки про резидентство іншої держави, пояснення щодо ЦЖІ та чіткої позиції, що право оподаткування — у країни фактичної роботи.
• Військовий збір — аналогічно ПДФО, бо вони — як паровози, надто сильно пов’язані, та доводити буде ще складніше
• ЄСВ — в українській реальності швидше ні, якщо роботодавець — українська юрособа і відносини оформлені як українські трудові із громадянином України.

Будь-яка спроба «просто не утримувати нічого» без опори на Угоду і без формального підтвердження нерезидентства в Україні/резидентства за кордоном — це гра з високими ставками.

Під час перевірки перше, що може зробити податковий інспектор — витягнути виплати по фізособах, виявить тих, хто живе за кордоном, і поставить питання: «На якій підставі податки не утримувалися?»

Як виглядає осмислена стратегія мінімізації ризиків

Якщо звести це до рівня рекомендацій для фінансового директора й власника бізнесу, стратегія виглядає приблизно так.

Для працівника:

• Оформити податкове резидентство в країні проживання (стати «білим» для місцевої податкової, а не просто «тимчасово проживаючим українцем»).

• Чітко розуміти свій статус щодо України:

  • якщо ще резидент — декларувати глобальний дохід в Україні й користуватись механізмами заліку;
  • якщо вже не резидент — формалізувати це, мати на руках підтвердження нерезидентства для української сторони.
• Зібрати й передати роботодавцю сертифікат резидентства та бути готовим пояснити щодо свого резидентного статусу і щодо того, де саме фізично виконується робота.

Для українського роботодавця:

• Юридично оформити дистанційну роботу (зміна умов праці, додаткові угоди, положення про remote).

• Побудувати політику щодо застосування УпУПО:

  • коли застосовуємо звільнення від ПДФО в Україні;
  • які документи потрібні;
  • як це відображається в 4ДФ та внутрішніх регістрах.

• Визначитися з підходом до військового збору й ЄСВ:

  • консервативний варіант — продовжувати платити;
  • більш агресивний — працювати через угоди про соціальне забезпечення та аргументацію щодо характеру збору, але це вже історія про адвокацію і готовність до спорів.

• Зробити інвентаризацію PE-ризиків:

  • хто з працівників фактично «веде ринок» з країни проживання;
  • чи є в компанії комерційна причина тримати людину саме там;
  • чи потрібно в певній країні вже сьогодні подумати про окрему юрособу, філію або принаймні реєстрацію non-resident employer.

Замість висновку: дистанційка — новий режим реальності зі своїми наслідками

Дистанційна робота з ЄС на користь українського роботодавця — це вже не тимчасовий «воєнний лайфхак». Це новий режим реальності, в якому:

• працівник легко отримує подвійне резидентство,
• компанія — ризик постійного представництва в ЄС,
• український бюджет — своє слово про ПДФО, військовий збір і ЄСВ,
• а європейські фіскали — своє, про оподаткування глобальних доходів резидентів.

Гра «зробимо вигляд, що нічого не сталося» тут не працює.

Працюють лише три речі:

1. Чітке розуміння міжнародних правил (резидентство, ст. 15 Модельної конвенції щодо оподаткування при зайнятості, правила постійних представництв нерезидентів й оновлені Коментарі ОЕСР про домашні офіси).
2. Правильне оформлення — від довідки про резидентство й посилання на УпУПО до внутрішніх політик і документованого підходу до ризиків ПП.
3. Стратегічний вибір бізнесу: або дистанційка - це чисто «людська» опція без виходу на місцевий ринок, або ми чесно визнаємо, що входимо в іншу юрисдикцію і будуємо там структуру оподаткування як дорослий міжнародний бізнес.

У будь-якому випадку, дистанційка більше не про «можна з ноутбуком на кухні». Вона про те, чи готові ви управляти податковою картиною світу, в якій ваш офіс - це там, де сьогодні відкрили Zoom.