Застосування 301 методу порівнянної неконтрольованої ціни в ТЦУ крізь призму податкових органів

Нагадую, що 301 метод порівнянних неконтрольованих цін (CUP) в трансфертному ціноутворенні є пріоритетним та використовується за наявності на відповідному ринку однієї або кількох угод, що задовольняють певні умови та містять достатньо інформації про такі угоди.

Пам’ятаємо, що суть методу порівнянних ринкових цін у тому, що ціна товарів (робіт, послуг) за контрольованою угодою порівнюється з ціною аналогічних товарів (робіт, послуг) за порівнянними угодами у подібних економічних обставинах між незалежними особами.

Ключову роль в цьому методі відіграють порівнянні угоди за принципом «витягнутої руки».

Крім того, податкова звертає увагу на те, що для контрольованих операцій з сировинними товарами встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» здійснюється за методом порівнянної неконтрольованої ціни.

Що розуміють під сировинними товарами?

Сировинні товари — це товари, для яких непов’язані особи, у якості орієнтира, для встановлення ціни неконтрольованих операцій, використовують котирувальні ціни.

Перелік сировинних товарів визначається Кабінетом Міністрів України.

Рекомендований (невиключний) перелік джерел інформації для отримання котирувальних цін ви можете побачити на сайті Державної податкової служби.

Якщо ви ознайомитесь з цим переліком, ви побачите рекомендації в розрізі товарів та пропозиції, які саме інформаційні бази ви можете використовувати під час формування цін.

Але пам’ятайте, що цей перелік не є вичерпним, адже не всі зазначені джерела дозволяють враховувати економічні обставини та географічні ринки здійснення операцій. Крім того, податкова сама остаточно не визначилась з тим, яку саме інформаційну базу використовувати під час аналізу цін, і щорічно змінює власні рекомендації.

Так, наприклад, при реалізації сільгосппродукції (пшениця, ячмінь, кукурудза, насіння соняшника) у 2022 році, податкова пропонує використовувати інформаційно-аналітичні продукти Refinitiv Holdings Ltd, S&P Global Platts, проте, у 2023 році було додано продукти цінового агентства Argus Media Ltd. При операціях з рудами та концентратами заліза протягом 2020-2022 було запропоновано аналітичні продукти Argus Media Ltd, у 2023 році дане агентство відсутнє.

Для цілей використання методу CUP, дані вищезазначених агентств є досить авторитетними джерелами інформації, але треба не забувати, що порівнюючи товари, ціни на які публікують агентства, з товарами у контрольованих операціях, будуть виникати відмінності у фізичних характеристиках товару, певні відмінності у ціноутворенні, географії ринків тощо.

Настанови ОЕСР, як і ПКУ (підпункт 39.2.2.2 пункт 39.2 статті 39) чітко рекомендують враховувати економічне середовище, в якому перебуває платник податків та чинники непереборної сили, що впливають на його діяльність, економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Також, гостро стоїть питання якості збору ціновими агентствами інформації про учасників ринку України у 2022-2024 році в умовах війни, адже цінові агентства, як і більшість підприємств, не працювали в нормальних (прийнятних) умовах.

Коли ви провели аналіз цін та визначили котирувальні ціни, які будете використовувати для порівняння з цінами контрольованих операцій, зверніть увагу, що такі ціни мають відповідати умовам зіставності, визначеним п.п. 39.2.2 п. 39.2 ст. 39 Податковим кодексом України, при цьому, операції визнаються зіставними, якщо немає значних відмінностей між ними, які можуть істотно вплинути на результат.

У разі наявності між умовами контрольованої операції та умовами неконтрольованих операцій значних відмінностей, що суттєво впливають на ціну угод із сировинними товарами, здійснюються відповідні коригування.

Нормативно-правова база Настанов ОЕСР (в редакції від 2010 року) щодо коригувань до умов зіставності:

• П. 3.51 Настанов ОЕСР: «Коригування порівнянності є доречними лише для відмінностей, які матимуть істотний вплив на порівняння. Деякі відмінності постійно існують між ознаками порівнянності контрольованих операцій платника податків і третьої сторони. Порівняння може бути доречним, попри не відкориговану розбіжність, за умови, що розбіжність не має  істотного впливу на надійність порівняння. З іншого боку, необхідність проведення численних та значних коригувань ключових факторів порівнянності може вказувати на те, що операції третьої сторони насправді недостатньо порівнянні. Не завжди коригування є виправданими. Іноді також застосовуються складні коригування для того, щоб створити хибне враження того, що результат пошуку ознак порівнянності є науково обґрунтований, надійний та точний». 

Нормативно-правова база Настанов ОЕСР (в редакції від 2017 року):

• П. 3.50 Настанов ОЕСР: «Коригування порівнянності слід розглянути, якщо (і лише тоді), очікується, що вони підвищать надійність результатів. Відповідні міркування з цього приводу включають суттєвість різниці, щодо якої розглядається коригування, якість даних, що підлягають коригуванню, мету коригування та надійність підходу, що використовується для здійснення коригування».
• П. 3.52 Настанов ОЕСР: «Коригування не завжди виправдані. Наприклад, коригування різниці в дебіторській заборгованості може бути не особливо корисним, якщо також були наявні суттєві відмінності в стандартах бухгалтерського обліку, які неможливо було вирішити. Подібним чином застосовуються складні коригування, щоб створити хибне враження, що результат пошуку порівнянних даних є «науковим», надійним і точним».
• П. 3.54 Настанов ОЕСР: «Забезпечення необхідного рівня прозорості коригувань порівнянності може залежати від наявності пояснення будь-яких проведених коригувань, причин коригувань, які вважаються доречними, як вони були розраховані, як вони змінили результати для кожного порівнянного та як коригування покращує порівнянність».

Ознайомившись з судовою практикою, попитом компаній щодо коригувань до умов зіставності, рекомендую бути уважними та готовими спростовувати проведені коригування органом контролю під час перевірок, як такі, що не відповідають вимогам ст. 39 ПКУ та ґрунтовним засадам Настанов Організації економічної співпраці та розвитку щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових служб.

Наприклад:

• Проведені органом контролю коригування на фізичні характеристики товару, на підставі зовнішнього джерела інформації – Platts, є виключно наближеними до реальних характеристик товару, і не враховують виробничі потужності підприємства, з яким проводиться порівняння.
• Проведення органом контролю коригувань на транспортування товару (вартість перевезення) на основі зовнішніх джерел інформації не є надійним та якісним з огляду на виключно потенційну вартість перевезень вантажу в зіставних умовах зіставними компаніями.
• Коригування на умови оплати з метою усунення розбіжностей між умовами в КО (післяплата) та НКО (оплата за акредитивами) першочергово забезпечують вартісну оцінку товару в конкретний момент часу, але не усувають врахування фактору валютного ризику, який притаманний Компаніям тощо.

Відтак, враховуючи особливості застосування методу CUP, а саме, впливу певних розбіжностей на вартість (ціну) товару, що за принципом «витягнутої руки» має відповідати ринковому діапазону цін, навіть найменші неточності (при великих обсягах постачання) можуть спричинити суттєві відхилення, які, своєю чергою, не матимуть прямої доказової бази (яка б могла бути при використанні внутрішніх джерел інформації). Кожен крок коригування вносить свій відсоток суб’єктивності та неточності в результати проведеного економічного та порівняльного дослідження цін.

Тому, щоб уникнути великих похибок, обираємо більш прагматичний підхід стосовно вибору джерел інформації.

Щодо інтеграції підходів до ціноутворення з врахуванням Порядку щодо сировинних товарів, які набули чинності з 2022: цей порядок ретроспективно пропонує розв'язання проблем, пов’язаних із застосуванням методу CUP до сировинних товарів. При цьому, практичне застосування підходів цього Порядку поки не знайшло позитивних відгуків ані у ДПС, ані у платників податків.