КІК-штрафи: за що податківці намагатимуться штрафувати і які спроби можуть бути успішними

У штрафів за порушення правил ТЦУ віднедавна з’явився сильний конкурент – штрафи за порушення КІК-правил.

Чинна редакція п. 120.7 ПКУ передбачає 6 видів санкцій за 3 групи порушень:

1. Неподання Звітів про КІК;
2. Неподання Повідомлення про КІК;
3. Неподання іншої документації по КІК на запит податкового органу.

Неподання Звітів про КІК

Неподання звітів про КІК розділені на 3 різні типи порушень:

1. Неподання контролером Звіту про КІК станом на 2024р. обійдеться вам у 302 800 грн. штрафу за кожен такий не поданий звіт. До 01.05.2024 слід подавати звіти про КІК і щодо 2022, і щодо 2023 р.
2. За несвоєчасне подання контролером Звіту про КІК передбачена пеня в розмірі 3028 грн, та не більше 151 400 грн.
3. Неподання Звіту про КІК по факту виявлення порушення протягом 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати нарахованих фінансових санкцій (штрафів), тягне за собою пеню в розмірі 15 140 грн за кожен календарний день не подання звіту КІК, але не більше 908 400 грн.

І слід відмітити, що на вищезазначені типи порушень не поширюється звільнення від штрафних санкцій на перехідний період (пункт 54 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ), оскільки така «податкова індульгенція» стосується лише випадків наявності помилок «при визначенні та обчисленні прибутку КІК» (якими, вочевидь, не може вважатись не подання чи несвоєчасне подання КІК-звіту), і загальне звільнення від відповідальності за порушення КІК-правил протягом 2022-2023 рр. стосується тільки звільнення від «адміністративної» та «кримінальної» відповідальності, і не передбачає можливість звільнення від «фінансової» відповідальності, якою є передбачені ст. 120 ПКУ санкції (пп. 111.2 ПКУ).

Тож у разі одночасної наявності статусу податкового резидента України і ознак контролера, у випадку виявлення податковими органами будь-якого з вище наведених порушень, захиститись від нарахованого штрафу не вдасться.

Неподання Повідомлення про КІК

Неподання контролером Повідомлення про КІК у передбачені законодавством 60 днів загрожує штрафом в розмірі 908 400 грн. за кожне не подане Повідомлення.

На сьогодні в інфопросторі все ще лунають побоювання щодо тлумачення цього виду санкції – передбачений штраф за факт несвоєчасного подання Повідомлення про КІК, чи за факт неподання Повідомлення про КІК. Оскільки, на відміну від 3х видів порушень при поданні Звітів про КІК, в частині Повідомлень про КІК законодавець чомусь передбачив лише 1 порушення. І очевидно, що цей один вид штрафу не може бути накладений за два різні за суттю порушення – НЕПОДАННЯ Повідомлення про КІК чи його НЕСВОЄЧАСНЕ подання. Тож, на сьогодні більшість експертів трактує цей штраф саме як штраф за сам факт неподання Повідомлення. Що означає, що чинна редакція ПКУ не передбачає жодних санкцій за подання Повідомлення про КІК з порушенням законодавчо передбаченого терміну у 2 місяці. З таким підходом згодні й податкові органі, що підтверджується, зокрема, офіційними податковими роз’ясненнями з ЗІР https://zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=40670, https://zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=39446 та https://zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=41163, а також цілою серією ІПК, наприклад №132/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 09.01.2024 чи №4768 ІПК 99-00-24-03-03 ІПК від 20.12.23, тощо.

Тож, всім контролерам, у яких, починаючи з 2022р. з’явились ознаки наявності статусу контролера, або, навпаки, вони були втрачені, однак відповідне Повідомлення про КІК не було подано, навіть якщо прострочення вже терміном більше року, рекомендую встигнути подати таке Повідомлення про КІК до того моменту, як відповідне порушення виявить ДПС, допоки штраф передбачений саме за факт неподання Повідомлення.

Звертаю увагу, що поки не прийнятий, але підготовлений до другого читання, текст законопроекту №8137 передбачає введення і другого типу штрафу саме за несвоєчасне подання Повідомлення про КІК, в розмірі 25 прожиткових мінімумів для працездатних осіб (тобто станом на 2024 рік – 75 700 грн). Цей же законопроект передбачає і зміну суми штрафу за сам факт неподання Повідомлення і його зменшення в 6 разів, тобто станом на 2024 відповідний штраф зможе становити, у разі прийняття законопроекту №8137, не 908 400 грн, а 151 400 грн.

Неподання іншої документації по КІК на запит податкового органу

Найбільші штрафи передбачені саме для випадків КІК-перевірок, коли вже на запит податкових органів буде не надана відповідна документація.

Не відображення контролюючою особою у звіті про КІК відомостей щодо наявних КІК та/або не відображення обов’язкової інформації щодо наявних КІК коштуватиме більшу з сум – або 3% відсотків суми доходу КІКів або 25% скоригованого прибутку КІК за відповідний рік, не відображених у звіті про КІК, але не більше 3 028 000 грн. за кожен факт не відображення КІК та/або за всі не відображені суми.

Тут варто зазначити, що до обов’язкової інформації, що підлягає внесенню до Звіту про КІК, віднесено (пп. 39-2.5.3 ПКУ):

1. інформацію про розмір доходу (виручки) від реалізації товарів (робіт, послуг) КІК, прибутку від операційної діяльності та прибутку до оподаткування відповідно до даних фінансової звітності – графи 22-24 Звіту про КІК;
2. розрахунок скоригованого прибутку КІК, розмір такого прибутку, що включається до складу загального оподатковуваного доходу контролера – графи 25-26 Звіту про КІК;
3. інформацію про підстави звільнення від оподаткування прибутку КІК – графи 28 Звіту про КІК;
4. суми дивідендів, отриманих КІК безпосередньо або опосередковано через ланцюг підконтрольних юридичних осіб від українських юридичних осіб - графа 29 Звіту про КІК;
5. суми прибутку КІК, що були фактично виплачені на користь контролера - графа 30 Звіту про КІК;
6. перелік операцій КІК із пов’язаними особами-нерезидентами, із компаніями з низькоподаткових територій (на кшталт Кіпру) та компаніями певних ОПФ (наприклад, LLC з американських штатів Делавер, Каліфорнія, Невада, Нью-Джерсі, Нью-Йорк, Техас, Флорида, чи компанії, зареєстровані у фрі-зонах ОАЕ) - графи 31-33 Звіту про КІК;
7. кількість працівників КІК станом на кінець звітного (податкового) року - графа 11 Звіту про КІК.

Тож, у разі, коли відповідно до фактичних обставин КІК, контролерам є що вносити у вищевказані графи звіту про КІК, але вони з якихось причин будуть не заповнені – це нормативна підстава для нарахування штрафу до 3 028 000 грн. ( у 2024р.).

І окремої уваги заслуговує саме інформація з пунктів «2» та «6». Адже вона буде об’єктом правила конфлікту інтересів (п. 56.21 ПКУ) різних податкових норм КІК-правил.

Оскільки, з одного боку, є положення пп. 39-2.5.3 ПКУ, які передбачають, що інформація граф 25-26 та 31-33 Звіту про КІК є обов’язковою для відображення у Звіті про КІК, і за її відсутність у Звіті про КІК передбачений штраф. З іншого боку, пп. 39-2.4.3 ПКУ прямо передбачає, що контролер не повинен розраховувати скоригований прибуток КІК за наявності підстав, за яких прибуток КІК звільняється від оподаткування (як передбачено пп.39-2.4 ПКУ).

Отже, якщо є підстави для звільнення від оподаткування прибутку КІК, які будуть відображені в графі 28 Звіту про КІК, тоді відсутні підстави для здійснення розрахунку скорегованого прибутку КІК, і відсутні підстави для застосування передбачених пп. 39-2.3.2. ПКУ фінансових корегувань, одним з яких є й ТЦУ-корегування. За таких обставин графи 25-26 не підлягають заповненню фактичними цифрами, як не підлягає відображенню в графах 31-33 інформація про потенційні «контрольовані операції» з ТЦУ, оскільки ця вимога міститься в передостанньому абзаці пп. 39-2.3.2.5 ПКУ, який є спеціальною нормою по відношенню до загальної пп. 39-2.5.3 ПКУ.

І самі податкові органи вказують, що у разі наявності КІК-звільнення, в графах 25-26 проставляються нулі, а графи 31-33 не підлягають заповненню (офіційне податкове роз’яснення з ЗІР https://zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=40810 , і ціла серія ІПК, наприклад, №806/ІПК/99-00-21-02-03-06 від 03.04.2023, №112/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 08.01.2024, 772/ІПК/11-28-23-09 від 16.02.2024, №731/ІПК/99-00-21-02-03 ІПК від 14.02.2024, №1715/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 01.04.2024).

Тому, як і за наявності будь-яких спірних питань, обов’язково раджу кожному контролеру звернутись за отриманням ІПК, адже тільки персональна ІПК надає захист від притягнення контролера до фінансової відповідальності (п.52.2, пп.112.8.10 ПКУ). Без ІПК буде залишатись ризик притягнення контролера до фінансової відповідальності. Оскільки, незалежно від вищенаведеної поточної позиції ДПС, вона може змінитись, і у разі відсутності отриманої ІПК, до контролера можуть бути застосовані спроби донарахування штрафу за не відображення в Звіті про КІК всього обсягу обов’язкової інформації. 

Однак, навіть з врахуванням цього ризику, за наявності подібних спроб у контролера, є шанси побудувати правову позицію захисту, що в суді дозволить «відбитись» від таких санкцій завдяки посиланню і на необхідність вини (п. 112.1, п.112.7 ПКУ), і на правило податкового компромісу, і на співвідношення пп.39-2.5.3 ПКУ та пп. 39-2.3.2.5 ПКУ як «загальної» та «спеціальної» норм права, коли перевага віддається саме врахуванню спеціальних норм.

Неподання або подання не в повному обсязі контролером документації з ТЦУ, інших копій первинних документів щодо КІК на запит контролюючого органу загрожуватиме штрафом у 3% суми доходу КІК, щодо яких не було подано документацію та/або копії первинних документів, але не більше 3 028 000 грн.

Аналогічно вищевказаним коментарям, штраф за ненадання на вимогу податкового органу протягом 60 днів ТЦУ-документації (якою не є ТЦУ-додаток до звіту про КІК, а є окрема документація, що складається за вимогами ст.39 ПКУ), може бути нарахований лише щодо тих КІК, прибуток яких не звільнений від КІК-оподаткування, і лише починаючи з 2023 року. Адже відповідно до пункту 54 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ ТЦУ-корегування не застосовується протягом 2022 року як першого звітного періоду КІК-правил.

Проте, тим контролерам, що мають справу здебільшого з пасивними КІКами, які при цьому працюють з пов’язаними особами чи з контрагентами з низькоподаткових територій, ТЦУ-штраф в рамках КІК-правил реально загрожуватиме, однак, лише з 2025 року (в основному.) Адже оскільки ТЦУ-корегування застосовується тільки з 2023 року, то за наслідками 2023 року в більшості випадків контролери до 01.05.2024р. будуть подавати Скорочені звіти про КІК, що не передбачають необхідність розрахунку скорегованого прибутку КІК. Повні звіти про КІК за звітний 2023 рок багатьма контролерами будуть подаватись до 31.12.2024 року і лише після цього зможуть бути перевіреними і стати підставою для надсилання контролеру додаткових запитів.

Змушена також звернути увагу, що поширеними можуть бути випадки нарахування штрафів за ненадання на вимогу податкових органів первинних документів КІК (виписок з корпоративних реєстрів – щодо статусу бенефіціарних власників, тощо, банківських виписок, контрактів, специфікацій, актів наданих послуг, ВМД чи коносаментів, тощо.), при чому можливі зловживання з боку податкових органів щодо запиту первинних документів КІК не лише за звітний період КІК. Адже, на жаль, поточна редакція ПКУ прямо не звужує право податкових органів вимагати надання копій первинних документів, передбачене пп. 39-2.6.4.3 ПКУ, лише до запиту документів звітного періоду КІК. Тому, як би дико це не звучало, за ненадання податковому органу, наприклад, банківських виписок КІК з моменту її створення, чи ненадання  контрактів КІК за 2022-2021 р., ДПС може пробувати нарахувати штраф у 3% суми доходу КІК (максимум 3 028 000 грн), щодо яких не було надано копії первинних документів.

Відповідаючи на поширене питання – жодної відповідальності за заповнення Звіту про КІК чи Повідомлення про КІК із помилками ПКУ не встановлює.

Отже, завершу початковою думкою - спільного в правил ТЦУ і КІК не лише 7-річний термін давності, але й кошмарний рівень санкцій. Тому раджу займатись свідомим і своєчасним податковим плануванням з залученням кваліфікованих спеціалістів.